Makaleler

GİRİŞ

Kurumların bağış ve yardımları ile bazı indirim ve istisnalarını, e-beyannamede yer alan “Kazancın bulunması halinde indirilecek istisna ve indirimler” bölümüne eklemeleri ve matrahın tespitinde dikkate almaları gerekir.

Ne olursa olsun, kurum kazancı (İndirime esas tutar) bulunmaması durumunda istisna, bağış ve indirimlerin beyanname üzerinden düşülmesi mümkün değildir.

6322 sayılı Kanunla 2012 yılında sisteme dahil edilen “Türkiye’den yurtdışı mukimi kişi ve kurumlara verilen hizmetler” ve “Girişim sermayesi fonu” uygulaması bu yazıda açıklanacaktır.

1.TÜRKİYE’DEN YURTDIŞI MUKİMİ KİŞİ VE KURUMLARA VERİLEN HİZMETLER

Yurt dışında mukim kişi ve kurumlara, Türkiye’de verilen bazı hizmetler “indirim” kapsamına alınmıştır.

6322 sayılı Kanunla Kurumlar Vergisi Kanununa (KVK) eklenen 10/1-(ğ) bendinde;

- 15/6/2012 tarihinden itibaren uygulanmak üzere,

- Türkiye’de yerleşmiş olmayan kişilerle, işyeri, kanuni ve iş merkezi yurt dışında bulunanlara Türkiye’de verilen ve münhasıran (sadece) yurt dışında yararlanılan mimarlık, mühendislik, tasarım, yazılım, tıbbi raporlama, muhasebe kaydı tutma, çağrı merkezi ve veri saklama hizmeti alanlarında faaliyette bulunan hizmet işletmeleriyle,

- İlgili bakanlığın izni ve denetimine tabi olarak eğitim ve sağlık alanında faaliyet gösteren ve Türkiye’de yerleşmiş olmayan kişilere hizmet veren işletmelerin

- münhasıran bu faaliyetlerinden elde ettikleri kazancın %50’sinin

beyan edilen kurum kazancından indirilebileceği belirtilmiştir.

Örneğin; Eylül A.Ş.’nin Ankara’daki özel hastanesinde yabancı kişilere de hizmet verilmektedir. Şirketin bilgileri aşağıdaki gibidir:

Sonuç olarak bu indirimden yararlanacak olan şirket, 100.000 TL yerine 50.000 TL kurumlar vergisi ödeyecektir.

İndirimden faydalanacak kurumlarla ilgili olarak da e-beyannamede aşağıdaki satırlar açılmıştır;

-Sağlık hizmetlerine ilişkin indirim (KVK Mad. 10/1-ğ)

-Eğitim hizmetlerine ilişkin indirim (KVK Mad. 10/1-ğ)

-Diğer hizmetlere ilişkin indirim (KVK Mad. 10/1-ğ)  

1.1. İndirimden Faydalanma Şartları

İndirim imkanından faydalanmak için aşağıda belirtilen şartların sağlanması gerekir.

1.1.1. İndirimden Faydalanacak Şirketlerin Ana Sözleşmelerinde Yazılı Esas Faaliyet Konusu

İlgili şirketlerin ana sözleşmelerinde yazılı esas faaliyet konuları arasında;

- Mimarlık, mühendislik, tasarım, yazılım, tıbbi raporlama, muhasebe kaydı tutma, çağrı merkezi, veri saklama, eğitim ve sağlık hizmetleri sunmak

olmalıdır. Şirket bünyesinde sözü edilen hizmetlerden sadece birisi verilebileceği gibi ana sözleşmelerinde yer almak şartıyla birden fazlası da verilebilir.

Yukarıda sayılan hizmetleri veren işletmelerin, Türkiye’de yerleşmiş olan kişilere de hizmet vermesi indirimden faydalanmaya engel teşkil etmez. Öte yandan, sadece yabancı kişi ve kurumlara verilen hizmetlerden elde edilen kazancın %50’sine indirim uygulanır.

Sağlık alanında faaliyet gösteren işletmelerin elde ettiği kazançlara indirim uygulanabilmesi için Sağlık Bakanlığından alınan ruhsat çerçevesinde; Eğitim alanında faaliyet gösteren işletmelerin de Milli Eğitim Bakanlığından alınan izin belgesi veya ruhsat çerçevesinde faaliyette bulunmaları gerekir.

Sağlık Bakanlığınca ruhsatlandırılmış olmak şartıyla sağlık turizmi ile uğraşan işletmelerin de (termal turizm vb.) indirimden faydalanması mümkündür.

1.1.2. Hizmetin, Türkiye’den Münhasıran Yurt Dışı Mukimi Kişi ve/veya Kurum İçin Yapılmış Olması

Bu kapsamdaki hizmetlerin Türkiye’de yerleşmiş olmayan kişilere, başka bir deyişle dar mükellef kişi ve kurumlara verilmesi gerekir.

Ayrıca, hizmetlerin fiilen verilmesi gerekmekte olup bu alanlarda sunulan asistanlık, danışmanlık ve aracılık gibi hizmetlerin bu kapsamda değerlendirilmesi mümkün değildir.

1.1.3. Faturanın Yurt Dışı Mukimi Kişi ve/veya Kurum Adına Düzenlenmesi

Yapılan hizmet ile ilgili olarak düzenlenecek faturanın, yurt dışı mukimi kişi ve/veya kurum adına düzenlenmesi gerekir.

Sağlık alanında faaliyette bulunan şirketlerin ülkemiz ile ikili sosyal güvenlik anlaşması bulunan ülkelerde yerleşik olanlara verdikleri hizmetin bedelinin ülkemiz Sosyal Güvenlik Kurumu tarafından ilgili ülke kurumlarından tahsil edilmesi nedeniyle, hizmet bedeli karşılığı faturanın SGK’ya düzenlenmesi durumunda da indirimden faydalanılacaktır.

1.1.4. Türkiye’den Verilen, Mimarlık, Mühendislik, Tasarım, Yazılım, Tıbbi Raporlama, Muhasebe Kaydı Tutma, Çağrı Merkezi ve Veri Saklama Hizmetlerinden Yurt Dışında Yararlanılması

Verilen hizmetten yurt dışında yararlanılmış olması gerekir. Diğer bir anlatımla, yurt dışı mukimi kişi ve/veya kurum için verilen hizmetin, bu kişilerin ve/veya kurumların Türkiye’deki faaliyetleri ile ilgisinin olmaması gerekmektedir.

1.2. İndirim Tutarının Tespiti

İndirim kapsamında kabul edilen faaliyetlerden elde edilen hasılattan bu faaliyetler nedeniyle yüklenilen gider ve maliyet unsurlarının düşülmesi sonucu bulunacak kazancın %50’si, beyannamede gösterilmek suretiyle indirim konusu yapılacaktır.

Diğer indirim ve istisnalar ile geçmiş yıl zararları nedeniyle indirim konusu yapılamayan tutar izleyen dönemlere devredilemeyecektir. Faaliyet sonucunun zararlı olması halinde ise indirim söz konusu olmayacaktır. 

1.3. Kazançların Kayıtlarda İzlenmesi

Kurumlar vergisi matrahının tespiti açısından, indirim kapsamında olan faaliyetlere ilişkin kazanç, hasılat, maliyet ve gider unsurlarının; ayrı ayrı izlenmesi, diğer faaliyetlerle ilişkilendirilmemesi ve kayıtların da bu ayrımı sağlayacak şekilde tutulması gerekir.

İndirim kapsamında kabul edilen faaliyetler ile bu kapsama girmeyen işlerin birlikte yapılması halinde, indirim uygulanacak kazanca ilişkin hasılat, gider ve maliyet unsurlarının ayrı olarak tespit edilmesi esastır.

Gider ve maliyet unsurlarının ayrı hesaplarda izlenmek suretiyle tespitinin mümkün olmadığı hallerde ise müşterek (ortak) genel giderler, bu faaliyetler ile ilgili olarak cari yılda oluşan hasılatın toplam hasılata oranı esas alınarak dağıtılır.

Yukarıdaki açıklamaya göre dağıtım yapılırken;

Ortak genel giderler x İndirim kapsamındaki faaliyetten elde edilen hasılat
                                                     Toplam hasılat

formülü uygulanacaktır.

İndirim kapsamında kabul edilen faaliyetler ile bu kapsamda değerlendirilmeyen faaliyetlerde müştereken kullanılan tesisat, makine ve ulaştırma vasıtalarının amortismanlarının ise bunların her bir işte kullanıldıkları gün sayısına göre dağıtımının yapılması gerekmektedir. Hangi işte ne kadar süreyle kullanıldığı tespit edilemeyen sabit kıymetlere ilişkin amortismanlar ise, ortak genel giderlerle birlikte dağıtıma tabi tutulur.

1.4. Eğitim ve Sağlık Hizmetlerine İlişkin Geçici Vergi Beyannamesi Ekinde Verilecek Form ve Yapılacak Bildirim

Milli Eğitim Bakanlığı ile Sağlık Bakanlığının izni ve denetimine tabi olarak eğitim veya sağlık alanında faaliyet gösteren ve yurt dışı yerleşik kişilere verdikleri hizmetlerden elde ettikleri kazançlarının %50’sini indirim konusu yapan işletmelerin, hizmet verilen yurt dışı yerleşik gerçek kişilere ilişkin ad-soyad, hangi ülkenin uyruğunda olduğu, pasaport numarası, düzenlenen faturanın tarih ve sayısı, verilen hizmetin niteliği ve hizmet bedeli bilgilerini içeren formu, her bir geçici vergi beyannamesi ile birlikte beyanname eki olarak vermesi gerekir. İlgili geçici vergi beyannamesinin ekindeki forma dahil edilememiş bilgilerin bir sonraki geçici vergi beyannamesi ekindeki formla bildirilmesi mümkündür. Bu bilgiler ayrıca yıllık kurumlar vergisi beyannamesi ekinde de istenilmektedir.

Bunun yanı sıra, sağlık alanında faaliyet gösteren işletmelere Sağlık Bakanlığınca verilen ruhsatın; eğitim alanında faaliyet gösteren işletmelere de Milli Eğitim Bakanlığınca verilen izin belgesi veya ruhsatın bir örneğinin, istisnadan faydalanılacak ilk yıl, yıllık kurumlar vergisi beyanname verme süresi içerisinde bağlı bulunan vergi dairesine verilmesi gerekir.

1.5. Esas Faaliyet Konusu Dışındaki Gelirler

İlgili şirketlerin esas faaliyet konusu dışındaki işlemlerinden elde ettikleri gelirleri ile olağandışı gelirlerinin indirim kapsamında değerlendirilmesi mümkün değildir. Dolayısıyla, nakitlerin değerlendirilmesi sonucu oluşan faiz gelirleri, kasadaki dövizlerin değerlemesinden kaynaklanan kur farkları ve iktisadi kıymetlerin elden çıkarılmasından doğan gelirler bu kapsamda değerlendirilmez.

2. GİRİŞİM SERMAYESİ FONU

6322 sayılı Kanunla 2012 yılında Vergi Usul Kanununa eklenen 325/A maddesiyle, kurumlar vergisi mükelleflerine;

- Girişim sermayesi yatırım ortaklıklarına sermaye olarak konulması
- veya girişim sermayesi yatırım fonu paylarının satın alınması

amacıyla, ilgili dönem kazancından girişim sermayesi fonu ayırabilme imkanı getirilmiştir.

KVK’ya eklenen 10/1-(g) maddesi ile de, girişim sermayesi fonu olarak ayrılan tutarlar, kurumlar vergisi beyannamesi üzerinde ayrıca gösterilmek şartıyla kurum kazancından indirilecektir.

Buna göre, girişim sermayesi yatırım fon ve ortaklıklarına yatırım yapan mükelleflere teşvik düzenlemesi ihdas edilmiştir.

2.1. İndirim Şartları

Girişim sermayesi fonunun indirim konusu yapılabilmesi için;

a) İlgili yılda ayrılan fon tutarının, kurum kazancının/beyan edilen gelirin %10’unu; toplam fon tutarının ise öz sermayenin %20’sini aşmaması (İki şartın birlikte gerçekleşmesi gerekir.)

b) Fonun ayrıldığı yılın sonuna kadar Türkiye’de kurulmuş veya kurulacak olan ve SPK’nın düzenleme ve denetimine tabi girişim sermayesi yatırım ortaklıklarına veya fonlarına yatırım yapılması,

c) Ayrılan fon tutarının ilgili yılın kurumlar vergisi beyannamesinde ayrıca gösterilmesi

gerekir.

2.2. İndirim Tutarının Hesaplanması

Girişim sermayesi fonu ayrılabilmesi için öncelikle şirketlerin “kurum kazancı”nın bulunması gerekir. Kurumlar vergisi beyannamesinde “mali zararı” olan şirketler bu imkandan faydalanamazlar. Girişim sermayesi fonu ayrılmasına esas kurum kazancı aşağıdaki şekilde hesaplanır.

İndirim tutarının tespitinde kurum kazancı/beyan edilen gelir olarak;

[Ticari bilanço kârı (zararı) + KKEG - Geçmiş yıl zararları - Tüm indirim ve istisnalar]

formülü esas alınacaktır. Buradan da görüleceği üzere, girişim sermayesi fonuna esas tutar belirlenirken, beyannamenin “Kazanç ve ilaveler” bölümündeki tüm kalemler dikkate alınarak “kurum kazancı/beyan edilen gelir” bulunacak bu tutarın da %10’u girişim sermayesi fonu olarak ayrılabilecektir.

VUK’un 325/A maddesine göre girişim sermayesi fonu, ilgili dönem kazancından ayrılacağından, pasifte özel bir fon hesabına alınacak tutar hesap dönemi sonu itibarıyla tespit edilebilecektir. Bu çerçevede, fon hesabına alınma işleminin, izleyen hesap döneminin başından itibaren kurumlar vergisi beyannamesinin verildiği tarihe kadar yapılması gerekir.

Bu şekilde indirim konusu yapılacak olan kazanç tutarı, ilgili dönemin genel sonuç hesaplarına yansıyacak olup kurumlar vergisi beyannamesinin ilgili satırında gösterilmek suretiyle de indirimden yararlanılabilecektir.

Dolayısıyla geçici vergilendirme dönemlerinde fon ayrılması ve indirim uygulamasından yararlanılması mümkün değildir. 

Girişim sermayesi fonu olarak ayrılan tutarların, pasifte geçici bir hesapta tutulması, fonun ayrıldığı yılın sonuna kadar da girişim sermayesi yatırım ortaklıklarına veya fonlarına yatırım yapılması gerekir. 

Örneğin; (X) A.Ş.’nin 2015 yılı bilanço ve beyanname bilgileri aşağıdaki gibidir: 

Bu durumda şirket, girişim sermayesi fonu hesaplamasına esas kazancını ve ayırabileceği yatırım fonu tutarını aşağıdaki şekilde hesaplayacaktır:

Şirket, 2015 yılına ilişkin beyan edilen gelirin %10’u olan 30.000 TL’yi, 25.04.2016 tarihine kadar girişim sermayesi fonu olarak özel bir fon hesabına aşağıdaki şekilde alacaktır.

----------------------------------------01/01/2013------------------------------------------------
590 DÖNEM NET KARI 30.000

                                                                     549 ÖZEL FONLAR 30.000
                                                                     01. Girişim sermayesi fonu 30.000

                              Dönem karından girişim sermayesi fonu ayrılması
------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Böylece (X) A.Ş., beyan edilen gelirin %10’unu ve dönem sonu öz sermayesinin %20’sini aşmayacak şekilde ayırdığı (30.000 TL) girişim sermayesi fonunu, 2015 yılı kurumlar vergisi beyannamesinde indirim konusu yapabilecektir.

Şirketin, 2016 yılı sonuna kadar, ayırmış olduğu 30.000 TL fon tutarıyla girişim sermayesi yatırım ortaklıklarına veya fonlarına yatırım yapmaması halinde, indirim konusu yaptığı 30.000 TL fon tutarı nedeniyle eksik tahakkuk ettirilen (30.000 x %20) 6.000 TL vergi, gecikme faizi ile birlikte tahsil edilecektir.

İndirim konusu yapılacak tutarın tespitinde, her yıl girişim sermayesi fonu olarak ayrılan tutarlar ayrı ayrı dikkate alınacak, önceki yıllarda ayrılan fon tutarları için tekrar indirim uygulanmayacaktır. Ayrıca, ayrılan toplam fon tutarı hiçbir suretle öz sermayenin %20’sini aşamayacaktır.

2.3. Fon Tutarının Vergilendirilmesi

Fonun ayrıldığı yılın sonuna kadar girişim sermayesi yatırım ortaklıklarına veya fonlarına yatırım yapılmakla birlikte, girişim sermayesi fonu olarak ayrılan tutarların;

- Amacı dışında herhangi bir suretle başka bir hesaba nakledilmesi

- İşletmeden çekilmesi, ortaklara dağıtılması

- Dar mükelleflerce ana merkeze aktarılması

- Mükelleflerce işin terki, işletmenin tasfiyesi, devredilmesi veya bölünmesi

- Girişim sermayesi yatırım ortaklıklarının hisse senetlerinin veya girişim sermayesi yatırım fonu katılma paylarının elden çıkarılmasından itibaren altı ay içinde aynı amaçla yeniden kullanılmaması

hallerinde, bu işlemlerin yapıldığı veya sürenin dolduğu dönemde diğer kazançlarla ilişkilendirilmeksizin vergiye tabi tutulması gerekir. Dolayısıyla bu fon tutarları, beyan edildiği döneme ilişkin dönem zararı, geçmiş yıl zararları, indirim ve istisnalar ile ilişkilendirilmeksizin vergilendirilecektir. Buradan da görüleceği üzere sağlanan teşvik, vergi ertelemesi niteliğindedir.

Yukarıda sayılan hallerde sadece girişim sermayesi fonu hesabında tutulan ve önceki yıllarda indirim konusu yapılan tutarlar vergiye tabi tutulacak olup daha önce beyannamede indirim konusu yapılan tutarlar bakımından ise herhangi bir işlem yapılmayacaktır.

Söz konusu yatırımın hiç yapılmaması halinde ise, indirim konusu yapılan tutar nedeniyle tahakkuk ettirilecek vergi, gecikme faizi ile birlikte mükelleften tahsil edilecektir.